שלח הודעה ללא התחייבות
בלוג משפטי בלוג דיני מיסים מיסוי הכנסות מהשכרת דירות מגורים רבות

מיסוי הכנסות מהשכרת דירות מגורים רבות

 
מאת: ויקטור מי-פז, עו"ד, רו"ח ומגשר    | פורסם ב: 22/03/2018 | צפיות: 86
רוצה שנחזור אליך?
אל ויקטור מי-פז, עו"ד, רו"ח ומגשר
מאמרים נוספים
מאת ויקטור מי-פז, עו"ד, רו"ח ומגשר

    מיסוי הכנסות מהשכרת דירות מגורים רבות


    קראו עוד בתחום

    המחלוקת לגבי מיסוי הכנסות מהשכרת דירות מגורים הובאה לא מעט פעמים לדיון בבתי המשפט ונתקבלו החלטות שונות לגביה.

     

    בעניין לשם ובירן נתקבלה ביום 2/1/2018 החלטת ביהמ"ש העליון, ע"י כבוד השופט ד' מינץ לגבי מיסוי הכנסות משכר דירה ע"י בעליהן של דירות רבות.

     

    המדינה ערערה על פסיקת בתי המשפט המחוזיים, שסיוגו את ההכנסות כהכנסות פסיביות

     

    נערך ניתוח מעמיק של הסוגיה כפי שיפורט בהמשך. ביהמ"ש בחן ראשית האם מדובר בהכנסה פירותית או הונית ולאחר מכן האם מדובר בהכנסה אקטיבית או פסיבית. המחלוקת בין הצדדים נבעה מהעובדה כי כאשר מדובר בהכנסה פסיבית של יחיד, שיעור המס שישולם בגינה הנו 10% לעומת שיעור מס שולי כאשר מדובר בהכנסה אקטיבית.

     

    שני האחים לשם החזיקו 27 נכסי מקרקעין, אותם קיבלו בירושה מאביהם מהם 24 דירות המיועדות למגורים ואילו בירן החזיק 25 דירות, אותן קיבל כשכר טרחה בגין עבודתו.

     

    המחלוקת המשפטית בשני המקרים הנה, האם דמי השכירות מהווים תשואה פסיבית בגין הון לפי סעיף 2(6) לפקודה, או שהם מהווים הכנסה מעסק לפי סעיף 2(1) לפקודה. במידה וההכנסות יוכרו כפסיביות, ניתן למסותן עפ"י ההסדר המקל בסעיף 122 לפקודה, אולם אם יקבע כי ההכנסות נבעו מפעילות אקטיבית- עסקית ימוסו לפי סעיף 121(ב) לפקודה.

     

    המושג עסק לא הוגדר בפקודה ולכן נקבעו בפסיקה קווים מנחים לסיווג פעילות כעסקית, כאשר היא פעילות נמשכת, מחזורית ושיטתית, שמצריכה יגיעה אישית ע"י בעל העסק, או שלוחיו.

     

    הקריטריונים תוארו בהרחבה ע"י כבוד השופט דנציגר בעניין מגיד והם כוללים:

     

    - טיב הנכס- האם הנכס משמש למסחר שוטף, או להשקעה.

     

    - משך תקופת ההחזקה בנכס.

     

    - תדירות העסקאות או הפעולות.

     

    - היקפן הכספי של העסקאות.

     

    - אופן המימון.

     

    - בקיאות ומומחיות.

     

    - מנגנון או פעילות קבועה, נמשכת ושיטתית.

     

    - פיתוח, טיפוח, השבחה, יזמות ושיווק.

     

    - אופן הטיפול החשבונאי ברישום הנכס.

     

    - מטרות התאגיד עפ"י הרשום במסמכי היסוד של התאגיד.

     

    - יעוד כספי התמורה.

     

     

    כל אלו הם מבחני עזר ויש לבחון אותם במצטבר ובהתאם לנסיבות של כל מקרה, כאשר מעל כל המבחנים הללו, מרחף מבחן על והוא מבחן הנסיבות המיוחדות האופפות את העסקה. מבחן זה הנו מבחן שיקול הדעת של הגורם המסווג את ההכנסה, לרבות לגבי מתן משקל שונה לכל אחד ממבחני העזר לעיל.

     

     

    יישומי המבחנים עמדו במחלוקת בין בעלי הדין וכן הם נחלקו בכוונתו הסובייקטיבית של הנישום, ביחס למכלול הנסיבות והשיקולים דלעיל. כאשר הנישומים נתנו משקל לכוונת הנישומים לניהול עסק, בעד שהפסיקה מתייחסת לבחינת הפעילות העסקית על בסיס אובייקטיבי.

     

    לדעת ביהמ"ש יש להעדיף את הגישה האובייקטיבית שמשקפת את התוכן הכלכלי על פני הצורה המשפטית, שהוטמע במערכת המס

     

     

    המבחן העיקרי של הכנסה מעסק, הוא מבחן היגיעה האישית ודי במבחן זה כתחליף לשאר המבחנים, בין שהיגיעה האישית נעשתה ע"י בעל העסק, או מי מטעמו.

     

     

    כל אחד מהמערערים הפעיל מנגנון מסוים לניהול הנכסים, אשר טיפלו בהשכרת הנכסים, הרישומים הכספיים ותחזוקת הנכסים.

     

    סיווג ההכנסה מהשכרת דירות מגורים עשוי להיות מושפע גם מהמבחן הכמותי. מאחר שכ"א מהצדדים השכיר למעלה מעשרים דירות מגורים.

     

    בעניין יהל היו בבעלות אם ושני בניה הבוגרים 120 דירות, כאשר 110 מהן הושכרו למגורים, מהם הופקה הכנסה שנתית ממוצעת לשלושתם יחד בגובה כשלושה מיליון ₪. למרות שהשכרת הדירות הצריכה ניהול מערך חוזים והתאמתם, גביית כספים ותחזוקת הדירות, נאמר כי פעילותם לא חרגה מהפעילות הנדרשת בהשכרת נכס בודד, יחד עם זאת , ההכנסה יכולה להיחשב לעסקית, בשל ההיקף הכמותי, מאחר שלא ניתן לטפל במספר רב של דירות, מבלי שהעיסוק בכך יהפוך לעיסוק ממשי, שיטתי ותדיר. מאחר שיש לתת משקל להיקף הנכסים המושכרים ולהכנסה המופקת מהם, במיוחד כשמדובר בהיקפים גבוהים כבמקרה דנן ולכן נקבע שמדובר בהכנסה עסקית.

     

    לפיכך, נאמר כי ככל שגדלה כמות הנכסים המושכרת , סביר שנדרשת תשומת הון אנושי משמעותית ויגיעה אישית לשם תפעול יעיל ואפקטיבי של פעילות ההשכרה.

     

    לעומת זאת, בעניין מרדכי, בו ההכנסה מהשכרת 3 דירות ע"י בני זוג נחשבה כהכנסה פסיבית.

     

    נשאלת השאלה, מהו הרף הכמותי של היקף הנכסים המושכרים, אשר ממנו תיחשב ההכנסה לעסקית.

     

    לטענת המשיבים השכרה של 20-30 נכסים הינה פסיבית בדומה לעניין מרדכי.

     

    לדעת ביהמ"ש הפקת הכנסה מהשכרת כמות נכסים כאמור לעל, מצריכה מנגנון והיערכות מערכתית המצריכה מרכיב הון אנושי ויגיעה אישית משמעותיים.

     

    מן הכלל אל הפרט בעניין לשם:

     

    הוכח כי הושקע הון אנושי ויגיעה אישית משמעותיים מצד בעלי הנכסים ושלוחיהם, לרבות עובדים וחברת גינון. מתוך 27 נכסים הושכרו 14 למגורים. הוכח כי התקיים מנגנון להפעלת הנכסים שתרם לזרם ההכנסות, העסקת עובדות, תדירות הפעולות, ועוד, שהראו קיומו של עסק, מעבר למבחן הכמותי.

     

    הועלתה גם טענה של השתק שיפוטי, שלא תורחב כעת.

     

    מן הכלל אל הפרט בעניין בירן:

     

    נאמר כי לא ניתן משקל מספק להיבטים הכמותיים שבפעילות. בירן השכיר 21-25 דירות בהכנסה ממוצעת שנתית בסך כ-0.9 מיליון ₪ לשנה. היקף פעילות שכזה מצריך השקעת הון אנושי משמעותי והיערכות מערכתית. גם במקרה דנן נראה כי ההכנסות הופקו באמצעות מנגנון של ממש, באמצעותו התבצעה פעילות קבועה, נמשכת ושיטתית, תוך השקעת הון אנושי מצד שלוחיו של בירן ולא משנה שבירן לא היה מעורב בכך אישית.

     

    באמצעות אותו מנגנון ואותם עובדים הופקו הכנסות משכירות מחברה בשליטת בירן. היעדר בקיאות בפעילות השכרה אינו שולל בהכרח קיומו של עסק, כאשר שאר המבחנים אחרת, למרות שכאן נדרשה בקיאות. שיפוצים בדירות מראים על יזמות. לפיכך, נראה כי בנסיבות העניין התקיימה זיקה בין הפקת ההכנסה לתשומות ההון האנושי שהושקעו וכן התקיימה פעילות שיטתית ונמשכת באמצעות עובדים בשכר.

     

    גם טענתו של בירן על שינוי סיווג ההכנסות מפסיביות לאקטיביות ע"י פקיד השומה לא התקבלו, מאחר שלא נעשתה בעבר בדיקה לגופו של עניין. מאחר שקבלת השומות העצמיות ללא הליך שומתי, אינן מראות על קביעה פוזיטיבית לגבי הדיווח, כאמור בפסיקה.

     

    לא ניתן משקל להעברת חלק מהדירות לבני משפחת בירן ללא תמורה מאוחר יותר.

     

    לפיכך, ערעור המדינה התקבל ושני המקרים סווגה ההכנסה כהכנסות מעסק לפי סעיף 2(1) לפקודה.

     

    ביום 8/2/2018 פרסמה רשות המיסים טיוטת חוזר שכותרתו: "סיווג הכנסה מהשכרת דירות מגורים- הכנסה אקטיבית או פאסיבית- לאור פסק הדין בעניין לשם ובירן"

     

    החוזר סקר את הנאמר בפסה"ד לגבי המבחנים השונים לאבחנה בין סוגי ההכנסות, תוך הדגשת המבחן הכמותי, כאשר בהנחיות לפעולה נרשם: כי לגישת רשות המיסים השכרת 10 דירות ומעלה למגורים תסווג כהנסה מעסק, השכרה של עד 5 דירות למגורים תיחשב כהנסה פאסיבית והשכרה של 5-10 דירות למגורים תבחן לאור המבחנים שהובאו בחוזר.

     

    כמו כן נרשם כי יינתן משקל למבחנים השונים בדבר: היקף ההכנסה, קיומו של מנגנון לניהול פעילות ההשגרה, תקופת ההשכרה.

     

    לאופי המימון, משך תקופת ההחזקה בנכסים וטיב הנס יינתן משקל נמוך, אם בכלל.

     

    כן צוין כי יש לבחון את התמונה הכוללת ולשקול את המבחנים באופן מצטבר.

     

    אין ספק כי רשות המיסים החמירה בסיווג ההכנסה כעסקית במבחן הכמותי.

     

    יצוין כי מדובר בטיוטת חוזר וגם אם היה מדובר בחוזר, עדיין הפסיקה גוברת.

     

    יש לתת את הדעת גם להיבטים אחרים כאשר ההכנסה מסווגת כעסקית והם הטלת מע"מ ודמי ביטוח לאומי, למרות שבעבר ההכנסות הללו היו פטורות מדמי ביטוח לאומי.

     


    עודכן ב: 22/03/2018

    המידע המוצג כאן אינו מהווה ייעוץ משפטי ו/או המלצה מכל סוג ו/או חוות דעת, מומלץ לפנות לייעוץ מקצועי טרם נקיטת כל הליך. כל הסתמכות על המידע המוצג כאן היא באחריותך בלבד. הגלישה באתר היא בכפוף לתקנון האתר

    דרג עד כמה מדריך משפטי זה עזר לך
    עוד בנושא דיני מיסים
    חדשות ופסקי דין בנושא דיני מיסים
    במשך שלוש שנים גבתה העירייה דמי ארנונה מלאים, ולא העניקה לעסקו של בעל הנכות את ההנחה המגיעה לו. כעת בית המשפט חייב אותה לתקן את העוול
    מאת: LawGuide | 31/12/2015
    תשובות של עורכי הדין בפורום
    (פרסום ממומן)


    עו"ד אלעד שאולעו"ד אלעד שאולאזור המרכז053-9386765תובע פלילי בעברו, בעל משרד עו"ד פלילי מדורג מוביל bdi (פלילי צווארון לבן)
    מירי נחשונוב משרד עו"ד ומגשרתמירי נחשונוב משרד עו"ד ומגשרתאזור הצפון053-8007664עו"ד משרד הפנים ובית הדין לעררים, הסדרת מעמד בישראל לבני זוג
    עו"ד אלעד רן עו"ד אלעד רן אזור המרכז053-6112814תובע בפרקליטות לשעבר, מייצג בתיקי צווארון לבן, מיסים ופשיעה כלכלית
    עו"ד ורו"ח אביסרור-שמעוני חיהעו"ד ורו"ח אביסרור-שמעוני חיהאזור המרכז053-9368604כ-25 שנות ניסיון בייעוץ ותכנוני מס המשלבים פתרונות מיסוי ייחודיים